Efectos fiscales de la enajenación por medio de fideicomiso

La figura del fideicomiso es regulada por la ley de títulos y operaciones de crédito. Es un contrato por cual, se permite la transmisión de bienes, entre otros actos. Lo que hace que este tipo de contratos tengan relevancia fiscal, es debido al impacto que se genera en materia de ISR, pero primero veamos los aspectos relevantes del contrato de fideicomiso.

• ¿Cómo se define el fideicomiso?

Es el contrato mediante el cual el fideicomitente persona física o moral, transmite a una institución fiduciaria la propiedad o la titularidad de uno o más bienes o derechos, que deberán de ser destinados a fines específicos contenidos en el mismo contrato, que son comisionados a una institución fiduciaria de las contempladas en la Ley de Instituciones de crédito, autorizada por la secretaria de hacienda y crédito público.

• ¿Qué elementos integran el contrato de fideicomiso?

La Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito (LGTOC) en sus artículos 381 al 391 relativos al fideicomiso, en los que se destaca lo siguiente:

• Las partes que forman parte de fideicomiso son los fideicomitente, fiduciario y fideicomisarios, estos últimos pueden ser personas físicas o morales que no estén impedidas para recibir el provecho del fideicomiso, que podrá ser designado por el fideicomitente en el acto constitutivo del fideicomiso o en un acto posterior.

• El fideicomitente podrá ser aquella persona que tenga la capacidad jurídica para transmitir la propiedad de los bienes o derechos objeto del fideicomiso. 

• Pueden ser objeto del fideicomiso toda clase de bienes y derechos, salvo aquellos que, conforme a la ley, sean estrictamente personales de su titular.

• Los bienes que se den en fideicomiso se considerarán afectos al fin a que se destinan, y en consecuencia, sólo podrán ejercitarse respecto a ellos, los derechos y acciones que al mencionado fin se refieran, salvo los que expresamente se reserve el fideicomitente, los que para él deriven del fideicomiso mismo, o los adquiridos legalmente respecto de tales bienes, con anterioridad a la constitución del fideicomiso, por el fideicomisario o por terceros. La institución fiduciaria deberá registrar contablemente dichos bienes o derechos y mantenerlos en forma separada de sus activos de libre disponibilidad.

  
  

El artículo 46, fracción XV de la Ley de Instituciones de Crédito enumera las actividades permitidas a las instituciones de crédito,  entre las cuales se encuentran comprendidas la celebración de contratos de fideicomiso.

La institución fiduciaria tendrá todos los derechos y acciones que se requieran para el cumplimiento del fideicomiso, salvo las normas o limitaciones que se establezcan al efecto al constituirse el mismo, por lo que estará obligada a cumplir dicho fideicomiso conforme al acto constitutivo.

Es importante destacar que, de acuerdo con lo establecido por la LGTOC el fideicomiso no tiene personalidad jurídica propia, debido a que el fiduciario es quien ejerce los derechos y las acciones relativas a los bienes fideicomitidos que se requieran para darle cumplimiento al fin lícito determinado por el fideicomiso.

Aspectos fiscales:

En tratándose del aspecto fiscal la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) otorga al fideicomiso claridad fiscal, es decir, serán los fideicomitentes o fideicomisarios según corresponda, los sujetos del pago del ISR, cuando se trate de enajenación de bienes por conducto de un contrato de fideicomiso.

Del contenido de la fracción V, del artículo 14 del Código Fiscal de la Federación (CFF), podemos conocer que se entiende por enajenación de bienes en actos realizado en un fideicomiso, en los siguientes casos:

• En el acto en el que el fideicomitente designa o se obliga a designar fideicomisario diverso de él y siempre que no tenga derecho a readquirir del fiduciario los bienes.

• En el acto en que el fideicomitente pierda el derecho a readquirir los bienes del fiduciario, si se hubiera reservado tal derecho.

• En el acto en el que el fideicomisario designado ceda sus derechos o dé instrucciones al fiduciario para que transmita la propiedad de los bienes a un tercero. En estos casos se considerará que el fideicomisario adquiere los bienes en el acto de su designación y que los enajena en el momento de ceder sus derechos o de dar dichas instrucciones.

• Cuando el fideicomitente reciba certificados de participación (entendiéndose como certificados de aportación aquellos títulos que les den a los tenedores un beneficio o ganancias de las operaciones que en el fideicomiso se realicen) por los bienes que afecte en fideicomiso, se considerarán enajenados esos bienes al momento en que el fideicomitente reciba los certificados, salvo que se trate de acciones.

No habrá enajenación de bienes en los fideicomisos:

• Si el fideicomitente mantiene el derecho a readquirir los bienes aportados al fideicomiso.

• Si fideicomitente cede sus derechos si entre éstos se incluye el de que los bienes se transmitan a su favor.

• La enajenación de los certificados de participación se considerará como una enajenación de títulos de crédito que no representan la propiedad de bienes y tendrán las consecuencias fiscales que establecen las Leyes fiscales para la enajenación de tales títulos.

De lo anterior se puede apreciar que para efectos fiscales la enajenación que genera el pago del impuesto, estriba en los derechos que se le atribuyen al fideicomitente y fideicomisario, lo que resulta que de acuerdo a lo pactado en contrato de fideicomiso es como se generará el pago de isr, si en fideicomitente no se reserva la readquisición de bienes, en ese momento de la aportación al fideicomiso se causará el impuesto, contrario a ello si se libera totalmente del bien al incluirlo en el fideicomiso y se destine a un fideicomisario, se creará la obligación del tributo. En el mismo sentido en el supuesto de cesión de derechos por parte del fideicomisario, éste se hará acreedor del impuesto.

Como se puede observar, existe una diferencia notable entre la enajenación para efectos legales por medio del fideicomitente al fiduciario con motivo de su aportación al fideicomiso en los términos previstos por la LGTOC, y la enajenación de bienes para efectos fiscales en los términos del CFF.

Tanto en la LGTOC como el Código fiscal refiere a la transmisión de los bienes en un fideicomiso,  la diferencia es la forma de  transmisión, en la primera lo prevé del fideicomitente al fiduciario y en la segunda la transmisión de propiedad entre el fideicomitente y fideicomisario, que a la par se considera una operación de compraventa que la vía lo es el contrato de fideicomiso y, por lo tanto implicaría un ingreso acumulable para efectos fiscales para la parte enajenante por el monto de la contraprestación recibida.

Es claro que un tema relevante en el análisis del CFF respecto de las operaciones, por medio del fideicomiso, es el hecho de mantener la cláusula de readquisición, ya que resulta que no genera una enajenación para efectos fiscales cuando el fideicomitente se reserva el derecho a readquirir los bienes de la institución fiduciaria, al no haber enajenación el fideicomitente continúa siendo el propietario para efectos fiscales de dichos bienes.

Al momento de que decidas liberarte de bienes propios, por medio de un contrato de fideicomiso, serás acreedor de alguna forma u otra, al pago del impuesto sobre la renta, ya que la ley de ISR, cierra los recovecos o estrategias que pudieran ser susceptibles de aplicar para evitar el pago del impuesto. 

Si es de tu interés realizar alguna adquisición por medio de un contrato de fideicomiso, acércate a nosotros que con gusto te guiaremos en cada paso del proceso, encaminándote a la toma de la mejor decisión. ¡Contáctanos!

Por: Lic. Karla Salazar